L’Agenzia delle Entrate ha pubblicato ieri tre risposte a interpello che confermano, nella sostanza, la linea interpretativa già emersa in relazione a casistiche similari. La risposta n. 111/2025 torna a esaminare il regime fiscale delle somme corrisposte da società italiane a non residenti a fronte del patto di non concorrenza. Il tema era già stato affrontato nella risposta a interpello n. 783/2021 (riguardante, però, la diversa ipotesi di un residente in Italia che riceveva somme a seguito di un accordo di risoluzione del rapporto di lavoro in Svizzera). Al di là della casistica “rovesciata”, in quella sede si era chiarito, in continuità con i chiarimenti del Commentario all’art. 15 del modello OCSE, che la ripartizione della potestà impositiva tra Stati dipende dall’effettiva importanza che la conclusione di un patto di non concorrenza con un ex dipendente assume nell’ottica della gestione aziendale: in particolare, nell’ipotesi in cui si tratti, di fatto, di una remunerazione differita per attività lavorative svolte mentre era ancora in corso il rapporto (ciò avviene, tipicamente, ove l’obbligo di non concorrenza assunto dall’ex dipendente rivesta poca o nessuna importanza per il datore di lavoro), si applicano le regole ordinarie dell’art. 15 in tema di lavoro subordinato. Nella situazione esaminata dalla risposta n. 111/2025, invece, il patto di non concorrenza rispondeva a una reale esigenza di protezione aziendale, essendo finalizzato alla necessità di assicurare che l’ex manager non assumesse incarichi direttivi in altre aziende. L’Agenzia delle Entrate ha così concluso, anche in questo caso in linea con il Commentario, che le somme corrisposte, ancorché teoricamente imponibili in Italia in capo al non residente in virtù dell’art. 23 comma 2 lettera a) del TUIR (in quanto erogate da una società italiana), risultano invece esenti in Italia, in quanto imponibili nel solo Stato di residenza del percipiente a norma della disposizione convenzionale sugli “Altri redditi” (non è indicato lo Stato di residenza, ma si assume che il Trattato con l’altro Stato si conformi alle disposizioni dell’art. 21 del modello OCSE). La risposta n. 112/2025 esamina anch’essa i profili di imposizione cross border di taluni elementi di reddito (si tratta dei compensi per diritto d’autore, percepiti da un soggetto in qualità di erede dell’autore), anche se con solo riferimento alle disposizioni interne. La situazione analizzata è quella dei compensi corrisposti da una società non residente a un contribuente altrettanto non residente. L’Agenzia precisa, posta la qualificazione interna dei redditi in questione come redditi diversi ai sensi dell’art. 67 comma 1 lettera g) del TUIR, che ai fini della valutazione della territorialità occorre guardare alle norme dell’art. 23 comma 1 lettera f), che considera imponibili in capo ai non residenti i redditi diversi derivanti da attività svolte in Italia e da beni che si trovano in Italia: si evince, quindi, che occorra guardare alla localizzazione del bene immateriale il cui sfruttamento genera i compensi. Peraltro, l’Agenzia delle Entrate chiarisce che non risulta realizzata neanche la condizione prevista dall’art. 23 comma 2 lettera c) del TUIR, che considera imponibili in capo ai non residenti i compensi per lo sfruttamento delle opere dell’ingegno se corrisposti da soggetti residenti in Italia. La risposta a interpello n. 113/2025, da ultimo, conferma le conclusioni dalla recente risposta n. 97/2025 per i redditi di lavoro dipendente corrisposti a professori e ricercatori (si tratta, in questo caso, della seconda casistica). La situazione esaminata è quella di una persona con residenza olandese che ha sottoscritto un contratto di lavoro subordinato a termine con un’Università italiana per svolgere attività di ricerca scientifica e che, pur continuando a risiedere nei Paesi Bassi, si reca in Italia per un periodo lavorativo di 40 ore annuali al solo fine dello svolgimento di tale attività. L’Amministrazione finanziaria conferma che, in queste situazioni, è possibile beneficiare delle disposizioni speciali previste da molte Convenzioni stipulate dall’Italia per tali professioni, e in particolare di quelle dell’art. 20 par. 1 della Convenzione Italia-Paesi Bassi, secondo cui le remunerazioni che un professore o un ricercatore che è, o che era immediatamente prima di recarsi in uno degli Stati, un residente dell’altro Stato e che soggiorna nel primo Stato al solo fine di insegnarvi o di svolgervi ricerche, riceve in corrispettivo di queste attività non sono imponibili in questo Stato per un periodo non superiore a due anni. Essendo state soddisfatte queste condizioni, è stato riconosciuto il diritto al rimborso delle ritenute italiane già prelevate. Dovrebbe essere implicitamente soddisfatta la condizione di cui all’art. 20 par. 2, la quale vincola l’esenzione nello Stato ospitante alla circostanza per cui la ricerca sia svolta nell’interesse pubblico.

18 aprile 2025 / REDAZIONE

La presenza di una causa di esclusione dagli ISA per il periodo d’imposta che precede quelli in cui dovrebbe essere efficace il concordato preventivo biennale impedisce di aderire alla proposta formulata dall’Agenzia. Lo ha ribadito la risposta a interpello n. 109, pubblicata ieri, con la quale l’Amministrazione finanziaria ha precisato che la preclusione dal CPB si verifica anche quando la società è interessata da un’operazione di trasformazione, essendo tale ipotesi riconducibile a una fattispecie di “inizio o cessazione dell’attività”. La condizione preliminare per poter valutare la proposta di concordato preventivo biennale è che per l’attività d’impresa o di lavoro autonomo svolta sia stato approvato un ISA e che questo sia effettivamente applicato perché non ricorrono cause di esclusione. Lo si evince dall’art. 10 del DLgs. 13/2024 che fa riferimento ai “contribuenti esercenti attività d’impresa, arti o professioni che applicano gli indici sintetici di affidabilità”. La possibilità di aderire non dipende dalla mera allegazione del modello CPB al modello ISA, in quanto il CPB è precluso anche quando la presentazione del modello ISA sia richiesta a meri fini statistici o per l’acquisizione dei dati necessari alla futura elaborazione degli ISA. In sostanza, per aderire al concordato preventivo formulato, ad esempio, per il 2025 e il 2026, occorre che non sussistano cause di esclusione e che sia compilata e allegata la comunicazione dei dati rilevanti ISA al modello REDDITI 2025. Il requisito di applicazione degli ISA è rilevante ai fini dell’accesso al concordato preventivo biennale, mentre la sussistenza di una causa di esclusione (diversa da quelle che determinano la cessazione dal concordato) in capo al contribuente che ha avuto correttamente accesso al CPB non incide sulla sua efficacia (circ. n. 18/2024, § 6.2). Sulla base di tali premesse, la risposta a interpello n. 109/2025 ha negato la possibilità di adesione al CPB 2024-2025 a una società che a novembre 2022 aveva perfezionato un’operazione di trasformazione da snc a srl e, in tale sede, aveva optato per l’estensione della durata del primo esercizio sociale da 12 a 13 mesi (per il periodo d’imposta intercorrente tra il 30 novembre 2022 e il 31 dicembre 2023), ai sensi dell’art. 76 comma 2 del TUIR. In questa situazione – a giudizio dell’Agenzia – sarebbe operativa per il periodo “ante CPB” la causa di esclusione dagli ISA prevista dall’art. 9-bis comma 6 lett. a) del DL 50/2017 per “inizio o cessazione dell’attività”; conseguentemente il soggetto:
- non applica gli ISA;
- non è tenuto a presentare il relativo modello ISA;
- non beneficia del regime premiale;
- non può aderire alla proposta di CPB per il biennio successivo. Relativamente a questa causa di esclusione era stato chiarito che sono riconducibili a ipotesi di inizio o cessazione attività tutte quelle situazioni accumunate dalla circostanza di riguardare l’accadimento di eventi eccedenti l’ordinaria gestione dell’impresa; tra esse erano state individuate le operazioni straordinarie di trasformazione, scissione e fusione d’azienda, conferimento, cessione e liquidazione, nonché le situazioni di acquisto o affitto d’azienda, successione o donazione d’azienda (circ. Agenzia delle Entrate 2 agosto 2019 n. 17, § 4). In sostanza, in presenza delle operazioni citate, che danno luogo a una cessazione di attività per il dante causa e a un inizio di attività per l’avente causa, sono integrate cause di esclusione dagli ISA. Dal chiarimento però si desume come vengano trattate allo stesso modo anche quelle operazioni straordinarie che ordinariamente si realizzano in continuità (come nel caso oggetto della risposta in cui la snc trasformata in srl mantiene la medesima partita IVA), prediligendo, quantomeno ai fini dell’esclusione dagli ISA, l’eccezionalità dell’operazione che determina una sorta di separazione tra soggetti. Dalla risposta a interpello in commento si ricava anche un’indiretta conferma di quanto era stato precisato con la circ. n. 16/2020, § 8.1, ossia che, in presenza di una causa di esclusione, non è possibile rinunciarvi per avere accesso ai benefici del regime premiale e, a seguito dell’introduzione del CPB, per aderire alla proposta di reddito. Sebbene la risposta a interpello interessi il CPB 2024-2025, le considerazioni sopra riportate hanno una valenza generale riguardando anche il CPB 2025-2026. È quindi opportuno verificare con attenzione che non sussistano cause di esclusione ISA onde evitare che il CPB possa essere successivamente disapplicato per carenza dei presupposti applicativi, specie nei casi in cui il reddito proposto e accettato risulti più basso di quello effettivo.

17 aprile 2025 / Alberto GIRINELLI e Paola RIVETTI

Il credito d’imposta per le imprese che hanno effettuato dal 1° gennaio 2024 al 15 novembre 2024 gli investimenti agevolati nella c.d. “ZES unica” per il Mezzogiorno, ex art. 16 del DL n. 124/2023 e decreto 17 maggio 2024, va indicato nel quadro RU del modello REDDITI 2025. In particolare, tale agevolazione, prorogata anche per gli investimenti effettuati dal 1° gennaio 2025 al 15 novembre 2025 dall’art. 1 commi 485 - 491 della L. 207/2024, va indicata nella sezione I del quadro RU utilizzando l’apposito codice credito “T1”. Nel rigo RU5 va indicato il credito d’imposta riconosciuto nel corso del periodo d’imposta oggetto della presente dichiarazione (2024 quindi per i soggetti “solari”). Si ricorda che al fine di accedere al beneficio per il 2024, dovevano essere presentate specifiche comunicazioni all’Agenzia delle Entrate:
- una comunicazione “ordinaria”, dal 12 giugno 2024 al 12 luglio 2024, indicando l’ammontare delle spese agevolabili sostenute o che si prevedeva di sostenere entro il 15 novembre 2024;
- una comunicazione “integrativa”, dal 18 novembre 2024 al 2 dicembre 2024, attestante gli investimenti effettivamente realizzati. L’ammontare massimo del credito d’imposta fruibile da ciascun beneficiario è pari all’importo del credito d’imposta risultante dalla comunicazione integrativa, moltiplicato per la percentuale rideterminata, ottenuta rapportando il limite di spesa all’ammontare complessivo dei crediti di imposta indicati nelle comunicazioni integrative. Tale percentuale è stata fissata al 100% con provv. Agenzia delle Entrate 12 dicembre 2024 n. 446421. Per il 2025, si ricorda che le comunicazioni per l’accesso al credito devono essere presentate entro il 31 maggio (si veda “Al via dal 31 marzo le comunicazioni per il bonus ZES unica Mezzogiorno” del 25 marzo 2025). Il credito d’imposta è concesso nel rispetto dei limiti e delle condizioni previsti dal regolamento della Commissione (Ue) 17 giugno 2014 n. 651/2014. Pertanto, come precisato dalle stesse istruzioni alla compilazione del quando RU del modello REDDITI 2025, il credito d’imposta indicato nel rigo RU5 va riportato anche nel prospetto aiuti di Stato presente nel quadro RS. A tal fine, va utilizzato lo specifico codice aiuto “86”. Stando alle specifiche tecniche, nella colonna 26 del rigo RS401, che definisce la tipologia di costi sostenuti, possono essere utilizzati i codici 1 (terreni), 2 (immobili) e 3 (impianti, macchinari e attrezzature). Le istruzioni precisano inoltre che i soggetti con periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare in corso al 22 luglio 2024 e chiuso prima del 12 dicembre 2024 non devono indicare il credito d’imposta nel modello REDDITI 2024. Qualora tali soggetti abbiano indicato il credito nel modello REDDITI 2024, il residuo non va riportato nel rigo RU2 del modello REDDITI 2025 e il nuovo ammontare del credito, determinato sulla base della percentuale resa nota con il provvedimento dell’Agenzia delle Entrate 12 dicembre 2024, va riportato per intero nel rigo RU5, colonna 3. Il credito d’imposta è riconosciuto, con alcune peculiarità e, quindi, con una disciplina separata, anche a:
- le imprese attive nel settore della produzione primaria di prodotti agricoli, della pesca e dell’acquacoltura (art. 16-bis del DL 124/2023);
- le ZLS (art. 13 del DL 60/2024). Ai fini dell’indicazione nel modello REDDITI 2025 di tali agevolazioni, vanno utilizzati specifici e distinti codici. In particolare:
- il credito d’imposta per investimenti nella ZES unica Mezzogiorno per il settore agricolo ex art. 16-bis del DL 124/2023 va indicato nel quadro RU utilizzando il codice credito “U3” e va indicato nel prospetto aiuti di Stato di cui al rigo RS401 con il codice “89”;
- il credito d’imposta per investimenti nelle ZLS ex art. 13 del DL 60/2024 va indicato nel quadro RU utilizzando il codice credito “U4” e al rigo RS401 con il codice “90”. La seguente tabella riepiloga l’indicazione delle agevolazioni in esame. Norma di riferimento Indicazione nel quadro RU Indicazione nel rigo RS401 Credito d’imposta per investimenti nella ZES unica Mezzogiorno ex art. 16 del DL 124/2023 Codice credito “T1” Codice aiuto “86” Credito d’imposta per investimenti nella ZES unica Mezzogiorno per il settore agricolo ex art. 16-bis del DL 124/2023 Codice credito “U3” Codice aiuto “89” Credito d’imposta per investimenti nelle ZLS ex art. 13 del DL 60/2024 Codice credito “U4” Codice aiuto “90”

17 aprile 2025 / Pamela ALBERTI

Con la circolare n. 3, pubblicata ieri, l’Agenzia delle Entrate ha fatto il punto sulle principali novità introdotte nel DLgs. 346/90 (c.d. Testo unico dell’imposta sulle successioni e donazioni) dal DLgs. 139/2024, cui si deve l’attuazione della razionalizzazione delle imposte indirette diverse dall’IVA, secondo i principi dettati dalla legge delega fiscale (art. 10 della L. 111/2023). Come si evince dalla lettura della premessa, il documento diffuso dall’Amministrazione finanziaria si prefigge l’obiettivo di fornire agli Uffici istruzioni operative al fine di garantirne l’uniformità di azione. La realizzazione di tale scopo passa attraverso un riepilogo degli interventi modificativi disposti dal legislatore delegato e temporalmente applicabili alle successioni aperte e alle donazioni fatte a partire dal 1° gennaio 2025; riepilogo, questo, che coinvolge tanto le vere e proprie novità disposte dal decreto delegato, quanto il mero recepimento di principi e soluzioni applicative già fatte proprie dalla giurisprudenza e dalla prassi dell’Agenzia delle Entrate. Senza pretesa di completezza, al primo gruppo appartiene, innanzitutto, l’introduzione del meccanismo di autoliquidazione dell’imposta di successione da parte del contribuente sulla base dei dati contenuti nella dichiarazione di successione, salvi i successivi controlli di regolarità da parte dell’ufficio, ai quali può far seguito, entro il termine decadenziale di due anni dalla data di presentazione della dichiarazione di successione, la notifica dell’avviso di liquidazione della maggiore imposta eventualmente dovuta. L’Amministrazione finanziaria ricorda che il nuovo meccanismo di calcolo del tributo ha portato con sé anche la ridefinizione dei concetti di imposta principale e complementare, nonché la soppressione del previgente riferimento all’imposta suppletiva. Sul piano più strettamente operativo, la circolare richiama la risoluzione n. 2/2025, con la quale l’Agenzia delle Entrate ha istituito: il codice tributo “1539” denominato “Successioni - Imposta sulle successioni - autoliquidazione”, da utilizzare mediante il modello F24, per consentire il versamento delle somme dovute in sede di presentazione della dichiarazione di successione, autoliquidate da parte dei soggetti obbligati al pagamento; e il codice tributo “A139”, denominato “Successioni - Sanzione imposta sulle successioni - Avviso di liquidazione dell’imposta - Art. 33, comma 3, del TUS”, da utilizzare mediante il modello F24, per consentire il versamento delle somme dovute a seguito degli avvisi di liquidazione emessi dagli uffici. La medesima risoluzione ha, inoltre, ridenominato in “1532”, “Successioni - Tasse per i servizi ipotecari e catastali”, il codice tributo per il versamento delle tasse i servizi ipotecari e catastali dovute qualora nella dichiarazione di successione siano ricompresi beni immobili o diritti reali sugli stessi. Tra le modifiche innovative, la circolare n. 3/2025 menziona il nuovo comma 4-bis dell’art. 48 del DLgs. 346/90, ove si stabilisce che, se l’erede, non maggiore di 26 anni, è uno solo e l’eredità contiene immobili (quindi altri beni su cui soddisfarsi), può chiedere lo svincolo dei conti correnti prima della presentazione della dichiarazione di successione attestante l’intervenuto trasferimento della provvista, ma nei limiti in cui gli sia necessario per versare le imposte catastali, ipotecarie e di bollo. Sul punto, le Entrate precisano che:
- il requisito dell’unicità dell’erede si intende soddisfatto anche nel caso in cui vi sia la presenza di altri chiamati all’eredità che, tuttavia, alla data di presentazione della suddetta richiesta, abbiano rinunciato all’eredità stessa;
- il requisito anagrafico deve ritenersi sussistente qualora, alla data della presentazione dell’istanza all’istituto bancario, il richiedente non abbia ancora compiuto 26 anni o, al massimo, li abbia compiuti il giorno della richiesta stessa;
- la categoria catastale degli immobili presenti nell’asse ereditario è del tutto irrilevante ai fine dell’operatività della nuova disposizione;
- lo svincolo delle attività non può essere disposto ai fini del pagamento di tributi diversi rispetto a quelli tassativamente indicati dall’art. 48 del DLgs. 346/90 (ad esempio, l’imposta di successione). Vengono, ancora, segnalati agli Uffici: l’esplicita inclusione dei trasferimenti derivanti dal trust, tra quelli suscettibili di dar luogo all’applicazione delle imposte di successione e di donazione; le modifiche occorse all’art. 6 comma 1 del DLgs. 346/90 in tema di individuazione dell’ufficio competente per l’applicazione dell’imposta di successione; l’espressa abrogazione del coacervo successorio e il mantenimento di quello donativo al solo fine di valutare l’intervenuta erosione delle franchigie per effetto di donazioni anteriori. La ricognizione compiuta dalla circolare in commento coinvolge, infine, anche gli artt. 7 della L. 104/2024, recante “Disposizioni in materia di politiche sociali e di enti del Terzo settore” e 4 del DLgs. 87/2024, il quale ha modificato varie disposizioni in materia di sanzioni relative a violazioni in materia di imposte di successione e donazione, con riferimento alle violazioni commesse a decorrere dal 1° settembre 2024.

17 aprile 2025 / Carmela NOVELLA

L’applicazione del nuovo Patent box di cui all’art. 6 del DL 146/2021 non preclude l’accesso al concordato preventivo biennale, non rientrando tale agevolazione tra le fattispecie di esclusione dal CPB individuate dall’art. 11 comma 1 lett. b bis) del DLgs. 13/2024; è questa, in estrema sintesi, l’interpretazione dell’Agenzia delle Entrate, diffusa ieri con la risposta a interpello n. 108/2025. La causa di esclusione in oggetto, introdotta dal DLgs. 108/2024, punta a impedire l’applicazione del concordato preventivo biennale nei confronti dei contribuenti che, con riferimento al periodo d’imposta precedente a quelli cui si riferisce la proposta (il 2023, in sede di prima applicazione dell’istituto), hanno conseguito, nell’esercizio d’impresa o di arti e professioni, redditi o quote di redditi, comunque denominati, in tutto o in parte, esenti, esclusi o non concorrenti alla base imponibile, in misura superiore al 40% del reddito derivante dall’esercizio d’impresa o di arti e professioni; il perimetro dell’esclusione è risultato da subito poco chiaro, considerata l’ampia formulazione della norma. L’Agenzia delle Entrate è quindi intervenuta a più riprese, per cercare di fornire qualche elemento in più ai fini della concreta applicazione della disposizione in commento. In risposta a una FAQ dell’8 ottobre 2024 è stato precisato che, in linea generale, la causa di esclusione punta a evitare distorsioni nel meccanismo applicativo del concordato preventivo biennale. A tal fine assumono rilevanza le disposizioni che prevedono l’esenzione o l’esclusione di quote di redditi d’impresa o di lavoro autonomo, come ad esempio:
- l’art. 2 comma 2 della L. 203/2008, per le imprese che esercitano la pesca costiera e la pesca nelle acque interne e lagunari (il reddito di tali imprese concorre a formare il reddito complessivo in misura pari al 36%; di conseguenza, detto reddito non concorre alla base imponibile nella misura del 64%);
- l’art. 44 del DL 78/2010, per il rientro di docenti e ricercatori (tali soggetti beneficiano del regime di esenzione nella misura del 90% del proprio reddito di lavoro autonomo). Con una successiva FAQ del 9 dicembre 2024 l’Agenzia delle Entrate ha ulteriormente precisato che ai fini del raggiungimento della soglia del 40% concorrono solo i redditi esenti, esclusi o non concorrenti alla base imponibile in forza di disposizioni agevolative riguardanti specifiche attività; al contrario, non rilevano le componenti di reddito, come, ad esempio:
- le plusvalenze pex derivanti dalla cessione delle partecipazioni d’impresa;
- i dividendi percepiti nell’esercizio dell’attività d’impresa. La risposta a interpello n. 108/2025 aggiunge un ulteriore tassello, affrontando il caso in cui il contribuente che intende aderire al concordato preventivo biennale beneficia del nuovo Patent box; l’agevolazione consiste nella maggiore deducibilità dei costi di ricerca e sviluppo sostenuti in relazione ai beni immateriali individuati dall’art. 6 del DL 146/2021 (software protetto da copyright, brevetti industriali, disegni e modelli), attraverso un maggiorazione del 110% di tali costi, rilevante sia ai fini delle imposte sui redditi che dell’IRAP. Nel caso di specie, la deduzione fiscale maggiorata al 110% ha avuto un impatto significativo, superiore al 50% nella determinazione del reddito imponibile ai fini IRES e IRAP per il periodo di imposta 2023; emerge quindi l’esigenza, da parte del contribuente, di sincerarsi che tale effetto non abbia conseguenze in merito all’applicabilità del concordato preventivo biennale. [CATENACCIO] L’Agenzia delle Entrate preliminarmente osserva che la riduzione del reddito imponibile per effetto del nuovo Patent box è determinata da una maggiorazione di determinati costi deducibili, a fronte di un reddito che comunque avrebbe concorso pienamente alla determinazione dell’imponibile del contribuente; l’agevolazione in esame non rientra quindi tra le fattispecie individuate dalla causa di esclusione di cui all’art. 11 comma 1 lett. b bis) del DLgs. 13/2024, con conseguente applicabilità del concordato preventivo biennale, al ricorrere delle altre condizioni richieste.

17 aprile 2025 / Alberto GIRINELLI e Paola RIVETTI